Kurumlar Vergisinden Muaf Bir Kurum Olarak Mevduat Faizinden Kaynaklanan Kesintilerin İadesi Mümkün Müdür?

Vergi tevkifatı müessesesini düzenleyen 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94’üncü maddesinin l’inci fıkrasında, kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançların bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçilerin, maddede bentler halinde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları kurala bağlanmış, sözü edilen fıkranın (8) işaretli bendinde de, banka mevduat faizlerinden tevkifat yapılacağı belirtildikten sonra aynı Kanuna 5281 sayılı Kanunun 30’uncu maddesiyle eklenen ve 1.1.2006 tarihinden itibaren yürürlüğe giren geçici 67’nci maddenin 4’üncü fıkrasında, bankalar arası mevduat ile aracı kurumların borsa piyasalarında değerlendirdikleri kendilerine ait paralarına yürütülen faizler hariç olmak üzere, 75’inci maddenin 2’nci fıkrasının (7), (12) ve (14) numaralı bentlerinde yazılı menkul sermaye iratlarından, ödemeyi yapanlarca %15 oranında vergi tevkifatı yapılacağı, 5’inci fıkrasında ise, gelir sahibinin gerçek veya tüzel kişi ya da dar veya tam mükellef olmasının, vergi mükellefiyetinin bulunup bulunmamasının, vergiden muaf olup olmamasının ve elde edilen kazancın vergiden istisna olup olmamasının (1), (2), (3) ve (4) numaralı fıkra hükümleri uyarınca yapılacak tevkifatı etkilemeyeceği hüküm altına alınmış, maddenin 19’uncu fıkrasında ise, bu madde hükümlerinin 31.12.2015 tarihine kadar uygulanacağı belirtilmiştir. Daha sonra bu süre 2020 ye kadar uzatılmıştır.

GVK Geçici 67. Maddeye göre bankalar arası mevduat ile aracı kurumların borsa para piyasasında değerlendirdikleri kendilerine ait paralarına yürütülen faizler hariç olmak üzere, 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (7), (12) ve (14) numaralı bentlerinde yazılı menkul sermaye iratlarından ödemeyi yapanlarca % 15 oranında vergi tevkifatı yapılır. Bu fıkra kapsamında yapılan tevkifat tutarları 98 inci ve 119 uncu maddelerde belirtilen sürelerde beyan edilir ve ödenir. Bu iratlar üzerinden 94 üncü madde veya Kurumlar Vergisi Kanununun 24 üncü maddesi kapsamında ayrıca tevkifat yapılmaz.

Danıştay 3. Dairesi, (2008/4746 E.N , 2009/190 K.N) bir kararında bir kurumun kurumlar vergisinden muaf olmasının Geçici 67. Madde kapsamında stopaj yoluyla vergilendirilmesini engellemeyeceği gerekçesiyle Vergi Mahkemesi Kararını bozmuştur.

Madde hükmüne göre kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçilerin, bentler halinde sayılan hallerde nakden veya hesaben yaptıkları ödemeler üzerinden tevkifat yapacakları açıktır. Bu kurumlar, ödeme yapacakları kurumların kurumlar vergisinden muaf olup olmadığını araştırma durumunda değillerdir. Bu nedenle kurumlar vergisinden muaf kurumlara yapılacak ödemelerden de stopaj yapılması gerekmektedir.

Geçici 67 nci maddenin (7) ve (11) numaralı fıkralarında, tevkifata tabi tutulan kazançlar için gerçek kişilerce yıllık veya münferit beyanname verilmeyeceği ancak, dar mükellefler de dahil olmak üzere, Geçici 67 nci madde kapsamında tevkifata tabi tutulan ve yıllık veya münferit beyanname ile beyan edilmeyeceği belirtilen menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından doğan kazançlar için takvim yılı itibarıyla ihtiyari olarak yıllık beyanname verilebileceği belirtilmiş olup, (7) ve (11) numaralı fıkralar aşağıda yer almaktadır.

“7) (1), (2), (3) ve (4) numaralı fıkra hükümleri uyarınca tevkifata tâbi tutulan kazançlar için gerçek kişilerce yıllık veya münferit beyanname verilmez. Diğer gelirler dolayısıyla verilecek yıllık beyannameye bu gelirler dahil edilmez. Söz konusu fıkra hükümleri uyarınca tevkifata tabi tutulsun tutulmasın dar mükellef gerçek kişi veya kurumlarca Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetlerden sağlanan kazanç ve iratlar için münferit veya özel beyanname verilmez. Ticarî faaliyet kapsamında elde edilen gelirler ticarî kazanç hükümleri çerçevesinde kazancın tespitinde dikkate alınır ve tevkif suretiyle ödenmiş olan vergiler, 94 üncü madde kapsamında tevkif edilen vergilerin tâbi olduğu hükümler çerçevesinde tevkifata tâbi kazançların beyan edildiği beyannamelerde hesaplanan vergiden mahsup edilir. Şu kadar ki, (2) ve (3) numaralı fıkralar kapsamında tevkif suretiyle ödenen verginin, işlemden doğan kazancın tâbi olduğu tevkifat oranı ile çarpımı sonucu bulunacak tutarı aşan kısmı yıllık beyannamede hesaplanan vergiden mahsup edilmez.

Geçici 67. Maddeye göre gelir sahibinin gerçek veya tüzel kişi ya da dar veya tam mükellef olması, vergi mükellefiyeti bulunup bulunmaması, vergiden muaf olup olmaması ve elde edilen kazancın vergiden istisna olup olmaması (1), (2), (3) ve (4) numaralı fıkra hükümleri uyarınca yapılacak tevkifatı etkilemez. Şu kadar ki, Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan borsa yatırım fonları ve emeklilik yatırım fonlarının elde ettikleri kazançlar üzerinden (1) ve (4) numaralı fıkralar uyarınca tevkifat yapılmaz.

Geçici 67. Madde kapsamında ihtiyari beyan sadece menkul kıymetlerin elden çıkartılması durumu için sağlanmıştır. Dolayısıyla sadece bu kazançlar için red ve iade getirilmiştir. Dar mükellefler de dahil olmak üzere, bu madde kapsamında tevkifata tabi tutulan ve yıllık veya münferit beyanname ile beyan edilmeyeceği belirtilen menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından doğan kazançlar için takvim yılı itibariyle yıllık beyanname verilebilir. Beyan edilen gelirden, aynı türden menkul kıymetler için yıl içinde oluşan zararların tamamı mahsup edilebilir. Beyan edilen gelir üzerinden % 15 oranında vergi hesaplanır. (2006/10731 sayılı B.K.K. ile bu oran %10 olarak uygulanır. Yürürlük; 23.07.2006) Hesaplanan vergiden yıl içinde tevkif edilen vergiler mahsup edilir, mahsup edilemeyen tutar genel hükümler çerçevesinde red ve iade edilir. Şu kadar ki, mahsup edilemeyen zararlar izleyen takvim yıllarına devredilemez.

Görüldüğü üzere; Geçici 67 nci madde kapsamında tevkifata tabi tutulan ve yıllık veya münferit beyanname ile beyan edilmeyeceği belirtilen menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından doğan kazançlar için takvim yılı itibarıyla yıllık beyanname verilebilecektir.

Söz konusu beyan sadece menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının alım-satımına ilişkin olarak yapılacak olup, faiz ve itfa gelirlerinin beyanı söz konusu değildir. Alım-satım işlemlerine ilişkin olarak beyan edilecek kazançlardan, aynı türden menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarına ilişkin olması şartıyla yıl içinde oluşan zararların tamamı mahsup edilebilecektir. Beyan edilen gelire, Gelir Vergisi Kanununun 103 üncü maddesinde yer alan artan oranlı vergi tarifesi değil % 15’lik tek oran uygulanacaktır.

Beyan edilen gelir üzerinden hesaplanan vergiden yıl içinde tevkif edilen vergiler mahsup edilecek, mahsup edilemeyen tutar ise genel hükümler çerçevesinde red ve iade edilecektir. Mahsup ve iadenin yapılabilmesi için tevkif yoluyla kesilen vergilerin beyannameye dahil edilen kazançlara ilişkin olması şarttır.

Öte yandan, beyan yoluyla mahsup edilemeyen zararların başka gelir unsurlarındaki kazanca mahsubu yapılamayacağı gibi, ertesi yıllara devredilmesi de söz konusu değildir.

Kurumların tevkifata tabi tutulmuş olan gelirleri kural olarak kurum kazancının tespitinde dikkate alınacak ve tevkif yoluyla alınan vergiler genel hükümler çerçevesinde verilen beyanname üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilecektir.

Ancak, dar mükellef kurumların,

– Türkiye’deki işyerlerine atfedilmeyen veya daimi temsilcilerinin aracılığı olmaksızın elde edilen ve Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci maddesi kapsamında tevkifat yapılmış kazançları,

– Daimi temsilcileri aracılığıyla elde ettikleri ve tamamı Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci maddesi kapsamında tevkifata tâbi tutulmuş kazançları

için yıllık veya özel beyanname verilmeyecektir.

Diğer bir ifadeyle bu durumlarda tevkif suretiyle yapılan vergileme nihai vergileme olacaktır.

KVK 34. Maddeye göre ise beyannamede gösterilen kazançlardan, Kanunun 15 inci maddesinin birinci fıkrasına ve 30 uncu maddesinin birinci ve ikinci fıkralarına göre kaynağında kesilmiş olan vergiler (hayat sigorta şirketlerinde matematik karşılıkların yatırıma yönlendirilmesinden elde edilen kazanç ve iratlar üzerinden yapılan kesintiler dahil), beyanname üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilir. Kanunun 15 inci maddesinin birinci fıkrası ile 30 uncu maddesinin birinci ve ikinci fıkralarına göre yapılan vergi kesintilerinin bir kısmı, Gelir Vergisi Kanununun geçici 67 nci maddesi kapsamında vergi kesintisine tabi tutulduğundan, beyannameye dahil kazançlar üzerinden bu hüküm uyarınca kesilen vergilerin de hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilmesi mümkündür.

Yasal açıklamalar mucibince kurumlar vergisinden muaf kurumların beyannamede beyan edecekleri geliri olmadığından; Geçici 67. Madde kapsamında beyan mevduat faizi tevkifatını mahsup edemeyecekler ve bu vergiler nihai vergi olarak kalacaktır.