Finansman Gider Kısıtlaması Uygulamasının Adi Ortaklıklar Yönünden Değerlendirilmesi

I-GİRİŞ

Finansman gider kısıtlaması, 2021 yılı başından itibaren fiilen uygulamaya başladığımız, vergi matrahının tespitinde mevcut bilanço durumuna göre belirli gider ve maliyet unsurları üzerinden Cumhurbaşkanı tarafından belirlenen bir oran ile tespit edilen tutarların kabul edilmemesi uygulamasıdır.

Esasen 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu mükellefleri tarafından dikkate alınması emredilen finansman gider kısıtlaması uygulamasının adi ortaklıklar yönünden değerlendirilmesi yazımızın konusunu oluşturmaktadır.

II-ADİ ORTAKLIK STATÜSÜ

6098 sayılı Türk Borçlar Kanununun 620 ila 645’inci maddeleri arasında düzenlenmiş bir şirkettir. Bu itibarla adi ortaklıkların tüzel kişiliği de bulunmamaktadır.

En az iki kişinin ortak bir amaç için emek ve mallarını birleştirmek üzere bir araya gelerek oluşturdukları sözleşmeye ise adi ortaklık sözleşmesi denir.

Adi ortaklıkların tüzel kişiliği bulunmamakla beraber elde ettikleri kazançlar sebebiyle de gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyetleri de söz konusu değildir.

III-FİNANSMAN GİDER KISITLAMASININ VERGİ MEVZUATIMIZDAKİ YERİ

Günlük konuşmalarımızda finansman gider kısıtlaması diye adlandırdığımız uygulama ilk olarak 15.06.2012 tarih ve 28324 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 6322 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 37’inci maddesinde hüküm altına alınmıştır. Bu hüküm ile 5520 sayılı Kanunun “Kabul Edilmeyen İndirimler” başlıklı 11’inci maddesinin birinci fıkrasına aşağıdaki bent eklenmiştir.

“i) Kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanınca kararlaştırılan kısmı. Belirlenecek oranı sektörler itibarıyla farklılaştırmaya Cumhurbaşkanı, bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.”

6322 sayılı Kanun vasıtayısla mevzuata eklenen bu bent ile kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında işletmelerin yabancı kaynaklarının öz kaynaklarını aşması durumunda aşan kısım için yatırımın maliyetine eklenenler hariç olmak üzere işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kar payı, kur farkı ve benzeri gider ve maliyet unsurları toplamının %10’ununu aşmamak üzere Cumhurbaşkanınca kararlaştırılacak kısmı kadarıyla tespit edilen indirimlerin vergi matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınmayacağı hükmedilmiştir.

Cumhurbaşkanı kanun hükmü ile verilen yetkisini yaklaşık 9 yıl sonra kanımızca COVID-19 salgınının kamu gider ve harcamaları üzerindeki etkisi sebebiyle 03.02.2021 tarih ve 3490 sayılı karar ile kullanmıştır. Kararın 2’inci ve 3’üncü maddesine göre;

01.01.2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi itibarıyla kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında işletmelerin yabancı kaynaklarının öz kaynaklarını aşması durumunda aşan kısım için yatırımın maliyetine eklenenler hariç olmak üzere işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kar payı, kur farkı ve benzeri gider ve maliyet unsurları toplamının %10’unun kurum kazancının tespitinde indiriminin kabul edilmeyeceği hükmedilmiştir.

Finansman gider kısıtlaması uygulamasına ilişkin esasların açıklandığı 18 seri numaralı Tebliğ ise 25.05.2021 tarih ve 31491 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir.

IV-FİNANSMAN GİDER KISITLAMASI UYGULAMASININ ADİ ORTAKLIKLAR YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRİLMESİ

1 Seri Numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin “Adi Ortaklıklarda Finansman Gider Kısıtlaması” başlıklı 11.13.10 numaralı bölümünde adi ortaklıklarda finansman gider kısıtlaması uygulaması açıkça ifade edilmiştir.

Buna göre adi ortaklıkların tüzel kişiliklerinin bulunmaması sebebiyle kazançları yönünden de kurumlar vergisi mükellefi olmayacakları ifade edilmiştir.

Bu itibarla adi ortaklığın faaliyetleri sonucu oluşan kar veya zarar, adi ortaklığı oluşturan ortakların hisseleri oranına göre kendi solo tablolarında dikkate alınmak suretiyle beyan edilecektir.

Yine finansman gider kısıtlaması da aynı mantıkta işleyecektir. Bu itibarla yabancı kaynakları tutarının öz kaynak tutarını aşması halinde aşan kısım için yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’u olan finansman gider kısıtlaması tutarı, adi ortaklığın pay sahiplerine payları oranında dağıtılacak olup pay sahiplerinin solo tablolarına dahil edilmek suretiyle beyannamelerinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacaktır.

Bu itibarla yukarıda ifade ettiğimiz duruma ilişkin örnek aşağıdaki gibidir;

ÖRNEK:

Alucra Turizm A. Ş. ile Çamoluk Tarım İşletmeleri Ltd. Şti. tarafından Kelkit Vadisi’nde damızlık süt üretim tesisi yatırımı yapmak amacıyla eşit hisselerde Alucra Turizm A. Ş. – Çamoluk Tarım İşletmeleri Limited Şirketi Adi Ortaklığı kurulmuş olup 2022 yılı hesap dönemi yabancı kaynakları 400.000.000,00 TL, öz kaynakları toplamı ise 200.000.000,00 TL olarak tespit edilmiş olup dönemin finansman gider toplamı ise 12.000.000,00 TL olarak tespit edilmiştir.

Buna göre adi ortaklığın finansman gider kısıtlaması uygulamasına ilişkin açıklamalarımız aşağıdaki gibidir;

Alucra Turizm A. Ş. – Çamoluk Tarım İşletmeleri Limited Şirketi Adi Ortaklığının yabancı kaynak tutarı öz kaynak tutarını aştığı için aşan kısma münhasır olmak üzere yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderinin %10’luk kısmı ortakların kurum kazancının tespitinde gider olarak kabul edilmeyecektir.

Finansman gider kısıtlamasına tabi tutarın hesabı:

Aşan kısım               : Yabancı kaynak toplamı – Öz kaynak toplamı

: 400.000.000,00 TL – 200.000.000,00 TL = 200.000.000,00 TL

Aşan kısma isabet eden finansman gideri:

Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

: 12.000.000,00 TL x (200.000.000,00 TL / 400.000.000,00 TL)

: 12.000.000,00 TL x %50

: 6.000.000,00 TL

Yabancı kaynağın öz kaynak tutarını aşan kısmına isabet eden finansman giderinin %10’luk kısmı:

Aşan kısma isabet eden finansman gideri x %10

: 6.000.000,00 TL x %10

: 600.000,00 TL

Bu durumda tespit edilen 600.000,00 TL tutarı, ortaklığın pay sahiplerinin 2022 yılı hesap dönemi solo kurum kazançlarında payları oranında (%50- 300.000,00 TL Alucra Turizm A. Ş.) (%50- 300.000,00 TL Çamoluk Tarım İşletmeleri Limited Şirketi) kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacaktır.

V-SONUÇ VE DEĞERLENDİRMELER

Genel seçimlerin ardından TCMB tarafından politika faizlerinin artırılması kararları borçlanma maliyetlerini daha da artırmıştır. Yabancı kaynak kullanımının mevcut olduğu işletmelerin borçlanma maliyetlerini hesaplarken finansman gider kısıtlaması durumunu da değerlendirmeleri gerekir. Enflasyon etkisiyle sermaye ve yabancı kaynak maliyetleri mutlaka mukayese edilmelidir. İşbirliği ile yatırımlar yapılırken de çalışmamızın konusunu oluşturan adi ortaklık ihdasında da ifade ettiğimiz durumlar geçerlidir.

Bununla beraber finansman gider kısıtlaması işletmelerin bilanço yapılarını ve karlılık durumlarını önemli derecede etkilemektedir. Her ne kadar sermaye maliyetiyle işletmelerin faaliyetlerini devam ettirilmesi amaçlanmış olsa da artık amacının dışında sadece kurumlar vergisi gelirinin hazinedeki payını artırmaktadır.

VI-KAYNAKÇA

• 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu,
• 6322 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun,
• 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu,
• 3490 Sayılı Cumhurbaşkanı Kararı,
• 1 Seri Numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği,
• 18 Seri Nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)’nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ.

18.09.2023

Furkan Taşbaşı
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
Bilim Uzmanı
frkantasbasi@gmail.com

Kaynak: www.MuhasebeTR.com